Per effetto di una modifica introdotta in sede di conversione, il decreto Agosto ha previsto la possibilità di sospendere – nel bilancio redatto in base ai principi contabili nazionali – gli ammortamenti annuali dei beni materiali e immateriali. In tale caso il piano di ammortamento originario sarà prolungato di un anno e sarà obbligatorio destinare a una riserva indisponibile gli utili di ammontare pari alla quota di ammortamento sospesa. La deduzione dalle imposte dirette (IRES e IRAP) della quota di ammortamento sospesa, in deroga al principio di derivazione, è comunque possibile.
Una modifica al decreto Agosto introduce una nuova facoltà per migliorare i risultati e il patrimonio netto dei bilanci delle imprese già sottoposti alle influenze negative derivanti dal Covid-19.
La sospensione dell’ammortamento
In particolare, ai soggetti che non adottano i principi contabili internazionali, anche in deroga all’art. 2426, comma 2, c.c., viene consentito di sospendere le quote di ammortamento annuo del costo delle immobilizzazioni materiali e immateriali per il bilancio relativo all’esercizio in corso all’entrata in vigore del decreto (quindi il bilancio 2020 per i soggetti con esercizio sociale coincidente con l’anno solare).
Il valore di iscrizione delle immobilizzazioni materiali e immateriali rimarrebbe quindi quello risultante dall’ultimo bilancio regolarmente approvato.
Nell’ipotesi di esercizio di tale facoltà, la quota di ammortamento non imputata nel bilancio 2020 lo sarà nel conto economico relativo all’esercizio successivo (i.e. 2021) facendo slittare in tal modo tutte le quote di ammortamento successive; il risultato finale di tale sospensione è quindi l’allungamento di un anno del piano di ammortamento originario.
Gli obblighi derivanti dalla sospensione
Oltre all’evidente miglioramento del risultato dell’esercizio, la scelta di sospendere le quote di ammortamento per l’anno 2020 comporta per le imprese alcuni adempimenti quali:
- la destinazione di una riserva indisponibile;
- l’indicazione in nota integrativa.
Le imprese che si avvalgono della sospensione devono destinare a una riserva indisponibile di patrimonio netto gli utili di ammontare pari alla quota di ammortamento non effettuata.
Qualora il risultato dell’esercizio non evidenzi alcun utile ovvero registri un utile di importo inferiore, l’impresa dovrà integrare l’importo della riserva indisponibile utilizzando le riserve di utili o altre riserve patrimoniali disponibili.
Nell’ipotesi in cui non esistano riserve di utili o patrimoniali disponibili ovvero le stesse siano inferiori all’importo necessario per integrare la riserva derivante dalla mancata effettuazione dell’ammortamento, la disposizione prevede che l’impresa potrà integrarla, per la differenza, accantonando gli utili degli esercizi successivi.
Inoltre, le imprese dovranno indicare in nota integrativa:
- le ragioni della deroga (es. mancato utilizzo delle immobilizzazioni);
- l’iscrizione e l’importo della riserva indisponibile;
- l’influenza della deroga sulla rappresentazione della situazione patrimoniale, finanziaria e del risultato economico dell’esercizio.
Gli aspetti fiscali della sospensione
Il decreto Agosto disciplina gli effetti fiscali della sospensione introducendo una norma di favore in deroga al principio di derivazione rafforzata di cui all’art. 83 TUIR e del principio di previa imputazione a conto economico delle spese e degli altri componenti negativi di cui all’art. 109, comma 4, TUIR.
La disposizione autorizza le imprese che si avvalgono della facoltà di cui sopra a dedurre la quota di ammortamento sospesa alle stesse condizioni e con gli stessi limiti previsti dagli articoli 102, 102-bis e 103 TUIR a prescindere dalla previa imputazione a conto economico.
La possibilità di dedurre la quota di ammortamento è ammessa anche ai fini IRAP ancorché la quota stessa non concorra al risultato di bilancio.
La deduzione delle quote di ammortamento in via anticipata rispetto all’imputazione a conto economico provoca un effetto positivo dal punto di vista finanziario in conseguenza del minore versamento delle imposte dirette, mentre risulta neutraleai fini del bilancio in quanto a fronte della deduzione senza imputazione in bilancio occorrerebbe rilevare la fiscalità differita passiva con contropartita il fondo per imposte differite così come previsto dal principio contabile OIC25.
La questione irrisolta del leasing finanziario
Se da un lato l’intervento legislativo permetterà alle imprese di sospendere la procedura di ammortamento senza dover procedere a calcoli piuttosto complessi, a cui sarebbero state altrimenti costrette qualora si fosse passati, come ventilato, dal metodo di ammortamento a “quote costanti” a quello a “unità di prodotto” in base all’OIC16 e all’OIC24 (cfr. Dal metodo a quote costanti a quello per unità di prodotto: come calcolare l’ammortamento, su IPSOA Quotidiano del 23 luglio 2020), dall’altro rimane senza soluzione la problematica dei canoni di leasing finanziari nell’ipotesi di moratoria nel pagamento.
Infatti, si ricorda che tra le misure di sostegno finanziario alle imprese – diverse dalle grandi – costrette a patire le conseguenze dell’epidemia da Covid-19 spicca quella di cui all’art. 56 del decreto Cura Italia (D.L. n. 18/2020) la quale prevede la sospensione del pagamento delle rate o dei canoni di leasing in scadenza prima del 30 settembre 2020.
Secondo l’orientamento dottrinale prevalente, confermato dal Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti ed Esperti Contabili nel documento emanato il 16 febbraio 2011, tale agevolazione comporterebbe una rimodulazione dei canoni di leasing da imputare a conto economico nel 2020 in modo da rispecchiare l’apporto fornito dal bene sottostante all’attività aziendale; per le quote di ammortamento, invece, come sopra riportato, si potrebbe omettere qualsiasi stanziamento, alleggerendo i costi del conto economico.
Il diverso trattamento farà emergere una profonda differenza tra i risultati economici a seconda della tipologia di finanziamento utilizzato per l’acquisto dei beni strumentali:
- l’acquisto della proprietà tramite finanziamenti beneficerà della sospensione delle quote di ammortamento,
- il ricorso al leasing finanziario consentirà di fruire solo di una rimodulazione del costo per tenere conto della modifica nella durata del finanziamento stesso.
È evidente che tale disparità di trattamento appare del tutto ingiustificata e si pone in aperto contrasto con l’orientamento consolidato del legislatore che negli ultimi anni ha sostanzialmente equiparato le due forme (leasing / acquisto) di acquisizione di cespiti.
Mario Ravaccia
